Налог на имущество: будьте бдительны!

е так давно представители финансового ведомства обрадовали компании, являющиеся плательщиками налога на имущество. Финансисты сообщили, что такие организации обязаны представлять в инспекцию декларации (расчеты по авансовым платежам) по данному налогу независимо от того, что имущество этих фирм не признается объектом налогообложения(*1). Если говорить о тех организациях, которым приходится регулярно рассчитывать и уплачивать налог на имущество, то у них проблем также хватает. Например, основное средство вышло из строя, передано в аренду или законсервировано. Надо ли в подобных ситуациях учитывать объект при расчете налога на имущество? Если у фирмы образовалась переплата по налогу на имущество, то в каком порядке провести ее зачет в счет будущих периодов? Ответить на эти и другие сложные имущественные вопросы мы попросили Алексея Валентиновича Сорокина, начальника отдела имущественных и прочих налогов Минфина России.

Здравствуйте, Алексей Валентинович! Как известно, базу по налогу на имущество формируют по данным бухгалтерского учета. В расчет при определении базы по этому налогу берут сведения по счету 01 «Основные средства». А как быть со счетами 03 «Доходные вложения в материальные ценности» и 08 «Вложения во внеоборотные активы»?

Налогом на имущество облагают те ценности, которые считаются основными средствами по правилам бухгалтерского учета. Для этого обращаются к ПБУ 6/01 «Учет основных средств»(*2).

Имущество, которое соответствует определению основных средств, может учитываться как на счете 01 «Основные средства», так и на счете 03 «Доходные вложения в материальные ценности» (если они предназначены для сдачи в аренду). При этом Налоговый кодекс не ставит порядок начисления налога на имущество в зависимость от того, на каком конкретно счете учтена стоимость основного средства (01 или 03). Следовательно, подобные ценности, пусть даже и учтенные на счете 03, будут облагаться этим налогом в обычном порядке.

Со счетом 08 «Вложения во внеоборотные активы» несколько сложнее. На нем отражают не стоимость основных средств, а расходы на их покупку или создание собственными силами компании. Такие затраты налогом на имущество не облагают. Этим пользуются некоторые недобросовестные организации. Так, имущество переводится в состав основных средств, если оно прошло государственную регистрацию (разумеется, речь идет о тех ценностях, которые в такой регистрации нуждаются). Данный порядок предусмотрен Методическими рекомендациями по бухучету основных средств(*3). Некоторые компании намеренно затягивают процесс госрегистрации, чтобы не платить налог на имущество (т. е. занизить базу по нему). При этом они фактически эксплуатируют данное основное средство. Сразу скажу, что мы расцениваем это как уклонение от уплаты налога. При проверках такие компании будут привлекаться к ответственности.

В настоящее время Минфином России и ФНС России сформирован общий подход к рассмотрению данного вопроса, который, в частности, отражен в письме от 6 сентября 2006 года N 03-06-01-02/35. Соответствие этой методики законодательству РФ подтверждено Решениями Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 17 октября 2007 года N 8464/07 и от 14 февраля 2008 года N 758/08.

У фирмы есть филиал, выделенный на отдельный баланс. В каком порядке платить налог на недвижимое имущество, если оно числится на балансе головного офиса, а фактически находится на территории, где расположен филиал?

Прежде всего отмечу, что налог на имущество региональный. То есть он перечисляется в бюджет того региона, на территории которого находится облагаемое имущество. В данном случае при перечислении налога нужно руководствоваться статьей 385 Налогового кодекса. Она устанавливает порядок уплаты налога по недвижимости, которая числится на балансе организации, но находится вне места ее расположения. Сумму налога определяют как произведение налоговой ставки, действующей на территории того субъекта РФ, где расположена недвижимость, и налоговой базы (? средней стоимости имущества) по ней.

Головная организация находится в Москве. Она открывает в другом регионе филиал. По правилам какого субъекта Российской Федерации рассчитывать налог на имущество по основным средствам, которые числятся на балансе филиала? Может ли филиал перечислять налог за себя самостоятельно, если у него есть расчетный счет?

Разумеется, налог следует рассчитывать по правилам того региона, где расположен филиал. Это предусмотрено статьей 384 Налогового кодекса. Ставку налога, сроки перечисления авансовых платежей по нему и т. д. нужно брать из закона субъекта Российской Федерации, на территории которого расположен филиал. Плательщиком налога на имущество признается только организация. Филиал им не является. Однако ему может быть поручено перечислять налог за саму организацию. Так сказано в статье 19 Налогового кодекса. Следовательно, на основании поручения организации и сведений о сумме платежей по налогу филиал вправе исполнить эту обязанность самостоятельно.

Организация совмещает 2 вида деятельности, один из которых облагается налогами по общему режиму, а другой — по вмененной системе. Основные средства фирма использует одновременно в 2 видах деятельности. Как определить, какая стоимость объектов подлежит обложению налогом на имущество?

Ценности, которые используются в рамках ЕНВД, налогом на имущество не облагают. Поэтому компании нужно обеспечить раздельный учет основных средств, которые используются в рамках вмененного режима и обычной системы налогообложения. Конечно, зачастую это сделать невозможно, поскольку один и тот же объект может использоваться в 2 видах деятельности одновременно. В данном случае Минфин России рекомендует поступать так. Стоимость облагаемого налогом имущества следует определять пропорционально выручке, полученной от деятельности, облагаемой налогом по общей системе(*4). Довольно часто возникает вопрос: за какой период брать выручку? Ведь по единому налогу на вмененный доход налоговый период — квартал, а по налогу на имущество — год. Финансовое ведомство рекомендует использовать для расчета показатель квартальной выручки(*5).

Фирма имеет в собственности здание, часть которого сдает в аренду, а на остальной площади ведет оптовую торговлю и продажи в розницу, которая переведена на «вмененку». Влияет ли факт передачи площади в аренду на порядок расчета налога на имущество по этому зданию?

Все зависит от того, применяется ли в отношении операций по передаче имущества в аренду ЕНВД или нет. Так, услуги по передаче во временное пользование торговых мест, расположенных в объектах стационарной торговой сети (не имеющих торговых залов), могут облагаться вмененным налогом(*6). Конечно, при условии, что в отношении их по законодательству вашего региона данный спецрежим применяется. Если деятельность по передаче имущества в аренду облагается единым налогом на вмененный доход, то это повлияет на порядок исчисления налога на имущество. Тогда часть стоимости здания, которая используется при общем режиме налогообложения, будет облагаться налогом, а оставшаяся часть — нет. О том, как определить облагаемую часть, мы уже поговорили. Если же вы сдаете в аренду не торговые места или в отношении подобной деятельности по местному законодательству вмененный режим не применяется, то такая деятельность на порядок расчета налога не влияет.

У организации образовалась переплата по налогу на имущество. В счет каких налогов ее можно зачесть?

Как уже было сказано, налог на имущество является региональным. В соответствии с абзацем 2 пункта 1 статьи 78 Налогового кодекса, который вступил в силу с 1 января 2008 года, «зачет сумм излишне уплаченных федеральных налогов и сборов, региональных и местных налогов производится по соответствующим видам налогов и сборов. «. Это означает, что переплата налога на имущество может быть зачтена в счет недоимки по другим региональным налогам. Например, по транспортному налогу или налогу на игорный бизнес.

Надо ли начислять налог на имущество на объекты основных средств, которые находятся на консервации?

После перевода на консервацию ценности не перестают оставаться основными средствами. Да и Налоговый кодекс не предусматривает в отношении их каких-либо льгот по уплате налога на имущество или возможности их исключения из объекта налогообложения. Следовательно, по основным средствам, которые переведены на консервацию, налог на имущество нужно платить в обычном порядке.

Фирма перешла с «упрощенки» на общий режим налогообложения. Каким образом учитывать объекты основных средств, которые были приобретены в период применения УСН, при расчете налога на имущество?

Я понимаю, как возник этот вопрос. При переходе с упрощенного на общий режим действуют особые правила учета стоимости основных средств. Они установлены статьей 346.25 Налогового кодекса. Однако данные правила применяются исключительно в целях налогового учета. А налог на имущество считают по данным учета бухгалтерского. Причем компании на упрощенном режиме в отношении основных средств должны вести его в обычном порядке. То есть по правилам, установленным ПБУ 6/01. Фирмы на УСН обязаны формировать стоимость такого имущества в порядке, предусмотренном этим положением, и начислять на них амортизацию. Факт перехода с упрощенного на общий режим на бухгалтерскую стоимость основных средств никак не повлияет. Налогом на имущество будет облагаться их остаточная стоимость, рассчитанная по ПБУ 6/01 на дату такого перехода.

Организация приобрела помещение склада, которое планирует отремонтировать и затем перепродать. Облагается ли этот объект налогом на имущество?

Нет, не облагается. Если имущество куплено для дальнейшей перепродажи, его отражают в составе товаров, а не основных средств. То есть на счете 41 «Товары». Такие ценности объектом обложения налогом на имущество не являются.

В какой момент у фирмы возникает обязанность начислять налог на имущество по автомобилю: на дату постановки на учет в ГИБДД или при переводе со счета 08 на счет 01?

Факт постановки на учет или снятия автомобиля с учета в ГИБДД влияет лишь на порядок расчета транспортного налога. К налогу на имущество этот момент не имеет никакого отношения. Следовательно, данный налог нужно начислять и платить после того, как автомобиль был учтен в качестве основного средства (т. е. переведен со счета 08 на счет 01). Зарегистрирован он в ГИБДД или нет — не важно.

Компания приобрела основное средство, ввела его в эксплуатацию. Через какое-то время объект сломался. Завод-изготовитель подтвердил, что эксплуатировать данное основное средство невозможно, и принял его на ремонт. Прерывается ли обязанность компании по налогу на имущество в отношении этого объекта? Если да, то в какой момент?

Конечно, не прерывается. Налоговый кодекс не предусматривает исключения стоимости таких объектов из налогооблагаемой базы. Ведь это основное средство продолжает числиться на вашем балансе. В собственность завода-изготовителя оно не переходит. Следовательно, с его остаточной стоимости вы должны платить налог на имущество в обычном порядке. Другое дело, если сломанный объект основных средств ремонту и восстановлению не подлежит. Тогда и обязанности платить по нему налог на имущество не будет. Однако вы освобождаетесь от нее лишь после того, как такое имущество будет списано. И этот факт должен быть подтвержден соответствующими первичными документами.

Фирма приобрела жилое помещение с целью обустроить офис. В настоящее время помещение переводят из категории жилых в нежилое. В эксплуатацию оно не введено. Надо ли платить налог на имущество с этого объекта?

На мой взгляд, не надо. Дело в том, что использовать жилые помещения в коммерческих целях разрешено только предпринимателям, которые в них проживают. Это предусмотрено статьей 17 Жилищного кодекса. Организации же этого делать не вправе до перевода помещения в состав нежилых(*7). Таким образом, до этого момента компания не может помещение эксплуатировать и использовать его под размещение офиса. Кроме того, процедура перевода жилого в нежилое помещение и обустройство офиса связана с дополнительными расходами, формирующими первоначальную стоимость приобретенного объекта. Поэтому до того момента, когда помещение будет пригодно для эксплуатации и будет сформирована его первоначальная стоимость, затраты на его приобретение должны быть отражены на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы». Налогом на имущество рассматриваемое помещение до этого момента облагаться не будет.

Если ценности, которые принадлежат организации, освобождены от налога на имущество, то надо ли представлять в инспекцию декларацию по ним?

Прежде всего давайте разберемся, о каких ценностях идет речь. Если о тех, которые налогом не облагают в принципе (например, о товарах, нематериальных активах, сырье или материалах), то по ним декларацию не сдают. Если же вы имеете в виду основные средства, по которым предоставляется налоговая льгота, то их стоимость в декларации по налогу на имущество отражают и ее представляют в налоговую инспекцию. Стоимость льготируемого имущества вписывают в раздел 2 декларации (графа 4). Если речь идет об имуществе, которое не является объектом налогообложения в соответствии с пунктом 4 статьи 374 Налогового кодекса, и другого имущества, признаваемого объектом налогообложения, у организации нет, то последняя должна представить «нулевую» декларацию(*8).

Большое спасибо, Алексей Валентинович, что согласились ответить на наши вопросы.

Всегда рад помочь читателям.

*1) письмо Минфина России от 15.05.2008 N 03-05-05-01/34

www.garant.ru

Налог на имущество: между ПБУ и методическими указаниями

Объектом налога на имущество являются основные средства, которые учитываются на балансе компании в порядке, установленном для ведения бухгалтерского учета. О «наболевших» вопросах коллизий бухгалтерских стандартов в отношении учета основных средств расскажет аудиторская практика.

Для правильного исчисления налога на имущество вопрос об отнесении того или иного актива к основным средствам имеет первостепенное значение (п. 1 ст. 374 НК РФ). К сожалению, иногда он осложняется расхождениями между нормами Положения по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01, утвержденного приказом Минфина России от 30 марта 2001 г. № 26н, и положениями Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных приказом Минфина России № 91н на ту же дату (далее – соответственно ПБУ 6/01 и Методические указания). Рассмотрим их, а также расскажем, какая практика сложилась на сегодняшний день по этим спорным вопросам.

Если на эксплуатируемый объект недвижимости не зарегистрировано право собственности

Большинство организаций для себя решило: указанные объекты включаются в налоговую базу по налогу на имущество. Однако аудиторская практика показывает, что с появлением новых таких объектов и с приходом в бухгалтерию новых специалистов вопрос об обоснованности такого решения встает вновь и вновь, требуя каждый раз детального доказательства. Кроме того, далеко не все организации, уплачивающие с рассматриваемых объектов налог на имущество, одинаково (и правильно) решают вопрос их бухгалтерского учета.

Одним из условий признания эксплуатируемого объекта незавершенного строительства основным средством была государственная регистрация права собственности на него или, по крайней мере, подача документов на регистрацию (прежняя редакция п. 41 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утв. приказом Минфина России от 29 июля 1998 г. № 34н (далее – Положение по ведению бухгалтерского учета), п. 52 Методических указаний).

С учетом традиционной трактовки термина «допускается» как необязательного к исполнению появлялось основание как к законной минимизации налога на имущество, так и для получения необоснованной налоговой выгоды путем умышленного затягивания процесса подготовки регистрационных документов на объект недвижимости.

Чтобы воспрепятствовать последнему, Минфин России направил контролерам письмо от 6 сентября 2006 г. № 03-06-01-02/35 «О налоге на имущество организаций», разосланное инспекциям для руководства письмом от 10 ноября 2006 г. № ММ-6-21/1094@ «О налоге на имущество организаций». В нем указано, что вопрос об учете рассматриваемых объектов на счете 01 «Основные средства» и включении в облагаемую базу по налогу на имущество организаций не должен зависеть от волеизъявления налогоплательщика, а определяется экономической сущностью объекта. При этом под экономической сущностью объекта понимается использование его в предпринимательских целях, свидетельствующее о соответствии условиям признания основного средства, установленным в пункте 4 ПБУ 6/01 (решение ВАС РФ от 17 октября 2007 г. № 8464/07).

Не согласному с такой позицией налогоплательщику было отказано в передаче данного решения на рассмотрение Президиума Высшего Арбитражного Суда: факт отсутствия государственной регистрации права собственности на объект недвижимости в связи с несвоевременным оформлением указанного имущества в свою собственность не является основанием для освобождения налогоплательщика от обязанности учета и налогообложения этого имущества (определение ВАС РФ от 14 февраля 2008 г. № 758/08).

Несвоевременное оформление фактически эксплуатируемого имущества в свою собственность не является основанием для освобождения налогоплательщика от обязанности учета и налогообложения этого имущества.

Позднее, при рассмотрении иной ситуации уже Президиум Высшего Арбитражного Суда прямо отметил, что ни Кодекс, ни законодательство о бухгалтерском учете не содержат такого условия для налогообложения имущества организации и его постановки на учет в качестве основного средства, как наличие у организации права собственности на объекты недвижимости, зарегистрированного в установленном порядке.

Поэтому большинство организаций, как уже отмечалось, облагают налогом на имущество фактически эксплуатируемые объекты недвижимости, на которые не зарегистрированы права собственности. Но при этом многие продолжают в бухгалтерском учете учитывать их на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы», аргументируя это рядом общеправовых и бухгалтерских доводов.

Вот первый довод. В пункте 4 ПБУ 6/01 сформулированы общие условия признания основных средств вообще, как таковых. В пункте 52 Методических указаний говорится о порядке признания основными средствами только объектов недвижимости, то есть имеет место специальная норма, причем принятая позднее.

В соответствии с общими принципами права в случае коллизии норм, применению подлежат нормы закона, принятого по времени позднее, при условии, что в нем не установлено иное. При этом приоритетом над общими нормами обладают специальные нормы (определение КС РФ от 5 октября 2000 г. № 199-О). Следовательно, специальные и принятые позднее нормы пункта 52 Методических указаний имеют приоритет перед общими и принятыми ранее нормами ПБУ 6/01.

Налицо лукавство этого довода: приведенное правило определения того, какая из норм «главная», может применяться только тогда, когда речь идет о нормах, содержащихся в актах одного (одинакового) юридического уровня: закон – закон, ПБУ – ПБУ, Методуказания – Методуказания. Однако Методические указания являются документом более низкого юридического уровня, чем ПБУ 6/01, в частности, потому, что они определяют порядок организации бухгалтерского учета основных средств в соответствии с ПБУ 6/01 (п.1 Методических указаний).

Приоритетом над общими нормами обладают специальные нормы. Это правило действует только тогда, когда речь идет о нормах, содержащихся в актах одного (одинакового) юридического уровня: закон – закон, ПБУ – ПБУ, Методуказания – Методуказания.

На очереди второй довод. ПБУ 6/01 и Методические указания устанавливают два разных способа учета. Следовательно, организация может посредством учетной политики выбрать любой из этих двух способов, в том числе и установленный пунктом 52 Методических указаний (п. 7 Положения по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации» (ПБУ 1/2008), утв. приказом Минфина России от 6 октября 2008 г. № 106н (далее – ПБУ 1/2008 )).

Чтобы проверить обоснованность этого довода, посмотрим, что дословно написано в пункте 7 ПБУ 1/2008: «При формировании учетной политики организации по конкретному вопросу организации и ведения бухгалтерского учета осуществляется выбор одного способа из нескольких, допускаемых законодательством Российской Федерации и (или) нормативными правовыми актами по бухгалтерскому учету». В связи с этим необходимо ответить на вопрос, являются ли Методические указания таким актом.

Для этого обратимся к тексту главного бухгалтерского стандарта: органы, которым федеральными законами предоставлено право регулирования бухгалтерского учета, разрабатывают и утверждают в пределах своей компетенции положения (стандарты) по бухгалтерскому учету, другие нормативные акты и методические указания по вопросам бухгалтерского учета (п. 1 ст. 5 Федерального закона от 26 ноября 1996 г. № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» (далее – Закон о бухгалтерском учете»)). Из этого «и» логически следует, что Методические указания не относятся к нормативным актам по бухгалтерскому учету. Иными словами, для целей бухгалтерского учета Методические указания не являются нормативным правовым актом .

Кроме того, Методические указания не могут устанавливать способы учета, ибо это – прерогатива ПБУ (п. 1 ст. 5 Закона «О бухгалтерском учете»).

Методические указания не могут устанавливать способы учета, ибо это – прерогатива ПБУ.

Таким образом, говорить о возможности применения иного способа учета в данном случае не приходится – выбирать не из чего. Поэтому фактически эксплуатируемый объект недвижимости – даже если это делается без наличия необходимых документов – должен учитываться как основное средство на одноименном счете «01» и включаться в налогооблагаемую базу по налогу на имущество.

Фактически эксплуатируемый объект недвижимости – даже если это делается без наличия необходимых документов – должен учитываться как основное средство на одноименном счете «01» и включаться в налогооблагаемую базу по налогу на имущество.

Как учитывать капитальные вложения арендатора в арендованное имущество

Здесь коллизия между нормами ПБУ 6/01 и Методических указаний состоит в следующем:

• в составе основных средств учитываются в том числе капитальные вложения в арендованные объекты основных средств, причем без каких-либо дополнительных условий и оговорок (п. 5 ПБУ 6/01);
• капитальные вложения в арендованные объекты основных средств учитываются в составе основных средств, если в соответствии с заключенным договором аренды эти капитальные вложения являются собственностью арендатора (п. 3, 10, 35 Методических указаний).

То есть в Методических указаниях содержится дополнительное условие признания капитальных вложений основными средствами. И в течение ряда лет специалисты Минфина рассматривали вопрос обложения налогом на имущество капитальных вложений в арендованные основные средства, исходя из положений Методических указаний: не сказано в договоре аренды, что результаты этих вложений являются собственностью арендатора – значит, они не могут быть учтены в составе его основных средств и соответственно не подлежат налогообложению налогом на имущество.

Затем позиция изменилась. Финансисты указали, что правила формирования в бухгалтерском учете информации об основных средствах организации установлены ПБУ 6/01, а также Методическими указаниями, действующими в части, не противоречащей ПБУ 6/01 (письма Минфина России от 24 октября 2008 г. № 03-05-04-01/37, от 1 ноября 2010 г. № 03-05-05-01/46 и от 3 ноября 2010 г. № 03-05-05-01/48). На этом основании капитальные вложения в арендованные основные средства учитываются арендатором в составе основных средств и подлежат обложению налогом на имущество организаций до их выбытия в рамках договора аренды (п. 5 ПБУ 6/01).

На сегодняшний день Минфин придерживается такой позиции: капитальные вложения в арендованные основные средства учитываются арендатором в составе основных средств и подлежат обложению налогом на имущество организаций до их выбытия в рамках договора аренды.

Об амортизации модернизированных основных средств, срок полезного использования которых организацией не изменялся

При линейном способе амортизации годовая сумма амортизационных отчислений определяется исходя из первоначальной стоимости или текущей (восстановительной) стоимости (в случае проведения переоценки) объекта основных средств и нормы амортизации. Последняя исчисляется исходя из срока полезного использования этого объекта (п. 19 ПБУ 6/01). В течение отчетного года амортизационные отчисления по объектам основных средств начисляются ежемесячно в размере 1/12 годовой суммы. Подчеркнем – никаких иных правил начисления амортизации, в том числе каких-то специфических правил в отношении амортизации модернизированных основных средств ПБУ 6/01 не содержит.

Срок полезного использования объекта основных средств определяется организацией при принятии объекта к бухгалтерскому учету (п. 20 ПБУ 6/01). Напомним, в рассматриваемой ситуации при модернизации он не изменяется (п.20 ПБУ 6/01). Как изменится остаточная стоимость основных средств в этом случае, рассмотрим на примере 1.

Первоначальная стоимость основного средства – 600 000 руб., срок полезного использования – 84 месяца. Через 62 месяца фактического использования, то есть за 22 месяца до окончания срока полезного использования (84 месяца – 62 месяца), основное средство было модернизировано. Сумма амортизации по объекту за время фактической эксплуатации до модернизации – 442 857 руб. (600 000 руб. х 1/84 мес. х 62 мес.).

После модернизации первоначальная стоимость увеличилась на 100 000 руб., став равной 700 000 руб., срок полезного использования не изменялся.

Рассчитаем ежемесячную сумму амортизации на основании пункта 19 ПБУ 6/01.

Ежемесячная сумма амортизации по объекту составит 8333 руб. в месяц (700 000 руб. х 1/84).

Остаточная стоимость объекта после реконструкции составила 257 143 руб. (600 000 – 442 857 + 100 000 ).

Следовательно, для полного списания объекта амортизация по нему будет начисляться еще 31 месяц начиная с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором произошло окончание реконструкции (257 143 руб. : 8333 руб.). То есть на 9 месяцев больше, чем остававшийся срок полезного использования. Соответственно увеличатся период списания основного средства и платежи по налогу на имущество.

Согласно ПБУ 6/01 и разъяснениям чиновников в бухгалтерском и налоговом учете при амортизации модернизированных основных средств нельзя применять остаточную стоимость и оставшийся срок полезного использования.

Увеличение периода списания модернизированного основного средства из примера 1 никак не противоречит нормам ПБУ 6/01, поскольку ими не установлено, что амортизация прекращается одновременно с истечением установленного срока полезного использования. Напротив, начисление амортизационных отчислений по объекту основных средств производится до полного погашения стоимости этого объекта либо его списания с бухгалтерского учета (п. 20, 21 ПБУ 6/01). Иными словами, не исключается ситуация, когда срок начисления амортизации будет больше срока полезного использования.

Аналогично решен вопрос об амортизации основных средств с неизменившимся сроком полезного использования для целей налогового учета (письма Минфина России от 6 февраля 2007 г. № 03-03-06/4/10, от 10 сентября 2009 г. № 03-03-06/2/167, ФНС России от 14 марта 2005 г. № 02-1-07/23 и др.). При этом, как свидетельствует практика, подавляющим большинством налогоплательщиков этот подход принимается. В то же время в Налоговом кодексе прямо указано: если в результате реконструкции, модернизации или технического перевооружения объекта основных средств срок его полезного использования не увеличился, налогоплательщик при исчислении амортизации учитывает оставшийся срок полезного использования (п. 1 ст. 258 НК РФ). Однако применять эту норму на практике отваживаются немногие компании (постановления ФАС Московского округа от 3 июня 2009 г. № КА-А40/4667-09, ФАС Волго-Вятского округа от 7 мая 2008 г. по делу № А29-6646/2007, ФАС Поволжского округа от 17 июля 2007 г. № А49-998/07 (оставлено в силе определением ВАС РФ от 22 ноября 2007 г.)).

Вернемся к бухгалтерскому учету. В ПБУ 6/01 в отличие от Налогового кодекса — про оставшийся срок полезного использования в случае амортизации модернизированного основного средства, срок которого организацией не изменялся — вообще ничего не говорится. Тем не менее на практике большинство организаций применяют для целей бухгалтерского учета именно оставшийся срок полезного использования. Делается это на основании примера, приведенного в пункте 60 Методических указаний (пример 2).

Объект основных средств стоимостью 120 000 руб. и сроком полезного использования пять лет после трех лет эксплуатации подвергся дооборудованию стоимостью 40 000 руб. Пересматривается срок полезного использования в сторону увеличения на два года. Годовая сумма амортизационных отчислений в размере 22 000 руб. определяется из расчета остаточной стоимости в размере 88 000 руб. = 120 000 — (120 000 х 3 : 5) + 40 000 и нового срока полезного использования четыре года. Соответственно остаточная стоимость спишется на год быстрее, чем при применении порядка, описанного в примере 1, что выгоднее фирме в целях исчисления налога на имущество.

Как видим, в Методических указаниях описывается совершенно иная, чем рассматриваемая, ситуация, поскольку срок полезного использования «пересматривается». Кроме того, говорится не об «оставшемся», а о «новом» сроке полезного использования. Но в действительности меняется алгоритм начисления амортизации, установленный пунктом 19 ПБУ 6/01: сумма амортизации определяется не путем умножения новой остаточной стоимости на норму амортизации, а путем деления этой остаточной стоимости на оставшийся с учетом увеличения срок полезного использования. И для ситуации, когда организация не принимает решения об увеличении указанного срока, результат получится иной, чем при применении ПБУ 16/01.

Обратимся к мнению финансистов. Минфин России считает, что при увеличении первоначальной стоимости объекта основных средств в результате модернизации и реконструкции годовая сумма амортизационных отчислений пересчитывается исходя из остаточной стоимости объекта, увеличенной на затраты на модернизацию и реконструкцию, и оставшегося срока полезного использования (письма от 15 декабря 2009 г. № 03-05-05-01/81, от 23 июня 2004 г. № 07-02-14/144).

Однако не будем забывать, что говорил Минфин России о применении Методических указаний только в части, не противоречащей ПБУ 6/01. А вспомнив – неизбежно придем к выводу, что предлагаемый Методическими указаниями способ исчисления амортизации модернизированных основных средств не может применяться в рассматриваемой нами ситуации, как противоречащий ПБУ 6/01.

В качестве «бонусов» подхода на основании ПБУ укажем, что он позволяет избежать применения ПБУ 18/02, а также снижает риск спора с налоговыми органами по поводу более быстрого списания с учета объекта обложения налогом на имущество. Ведь письма Минфина России, поддерживающие такую ускоренную амортизацию модернизированных основных средств на основании Методических указаний, не направлялись в ФНС России и не рассылались ею своим территориальным подразделениям для использования в работе.

Практическая энциклопедия бухгалтера

Все изменения 2018 года уже внесены в бератор экспертами. В ответе на любой вопрос у вас есть всё необходимое: точный алгоритм действий, актуальные примеры из реальной бухгалтерской практики, проводки и образцы заполнения документов.

www.buhgalteria.ru