Исторические аспекты налогов

Исторический аспект развития налогообложения

Финансовая система Древней Руси начала складываться только с конца IX века, в период объединения древнерусских племен и земель в связи с принятием в 988 году христианства — крещением Руси. Основной формой поборов в княжескую казну была дань.

После свержения татаро-монгольского ига налоговая система кардинально реформирована Иваном III (конец XV — начало XVI вв.): введены прямые (подушный налог) и косвенные (акцизы и пошлины), в это же время вводится первая налоговая декларация — сошное.

В царствование Алексея Михайловича (1629-1676 гг.) система налогообложения России была упорядочена. Так, в 1655 г. был создан специальный орган — Счетная палата.

Эпоха реформ Петра I (1672-1725 гг.) сыграла особую роль в становлении и развитии налогообложения. Именно в это время государство превращалось в светское общество, а поэтому церковное право отделилось от гражданского, которое ориентировалось на потребности международной торговли. Насаждались западные установки, которые заключались в непротиворечивости закону, в это время начинается бурное развитие промышленности. Развитию промышленности предшествовала реформа налоговой системы. Появились новые налоги, даже налог на бороды.

Подушной налог составлял половину всех бюджетных доходов империи. Были введены: гербовый сбор, подушной сбор с извозчиков, налоги с постоялых дворов, с церковных верований и другие.

В период правления Екатерины II (1729-1797 гг.) совершенствуется управление государственными органами: вводятся экспедиции государственных доходов, ревизий, взимание недоимок. Для купечества была введена гильдейская подать — процентный сбор с объявленного капитала. Характерно, что размер капитала записывался «по совести каждого».

Налоговая система России XVIII в. отличалась взиманием косвенных налогов, их доля составляла 42 % доходов казны. Интересно это время тем, что в 1810 году Государственный совет России утверждает программу финансовых преобразований, разработанную М. М. Сперанским (1772-1839). Многие идеи организации государственных доходов и расходов актуальны и в наши дни.

Начало XIX в. — время развития финансовой науки. В 1818 году Н. И. Тургенев (1789-1871 гг.) издает труд «Опыт теории налогов» — основательное исследование государственного налогообложения. «Налоги, — писал Н. И. Тургенев, — суть средства к достижению цели общества или государства, т. е. той цели, которую люди себе предполагают при соединении своем в общество или при составлении государства». Требование «уничтожить налоги» он приравнивал к «уничтожению самого общества». В своем исследовании Н. И. Тургенев предлагал пять правил установления и взимания налогов:

1. «Равномерное распределение налогов» — налоги должны соответствовать доходам налогоплательщика.

2. «Определенность налога» — неясность в отношении количества налогов и времени платежа обрекает налогоплательщика на зависимость от произвола сборщика.

3. «Собирание налогов в удобнейшее время» — уменьшение налоговой нагрузки предполагает не только снижение ее количественной величины, но и ее перераспределение по времени.

4. «Ориентация большей части налогового бремени на чистый доход» — следует взимать больше «с дохода, притом с чистого дохода, а не с самого капитала».

5. «Дешевое собирание налогов» — стремление к наименьшим затратам на издержки собирания налогов.

Прошло почти два века, а эти правила являются основополагающими в деле налогообложения наших дней.

В царствование Николая II большое значение приобретают прямые налоги.

В конце XIX века подушная подать заменяется на налог с городских строений, большое значение придавалось оброку — плате крестьян за пользование землей (нынешний земельный налог). Появились новые налоги, порожденные новыми экономическими видами деятельности: сбор с аукционных продаж, сбор с векселей и заемных писем, налоги на право торговой деятельности, налог с капитала для акционерных обществ, процентный сбор с прибыли, налог на автоматический экипаж, городской налог на прописку и т. д. Приведенные примеры с времен Древней Руси показывают, что со временем количество налогов и широта охвата слоев населения в целях налогообложения постоянно увеличивалась вопреки обывательскому мнению, что раньше свобода предпринимательской деятельности была несоизмерима с настоящим, население не содержало чиновничий народ за счет своих средств.

www.financedone.ru

1.1.1 Исторические аспекты налогообложения

Налоги возникают и развиваются вместе с государством. Самой ранней формой налогообложения можно считать жертвоприношение, которое не всегда было добровольным, а являлось неким неписаным законом. Еще в Пятикнижии Моисея сказанo: «. и всякая десятина на земле из семени земли и из плодов принадлежит Господу» [9, с. 8].

Позже возникла «светская» десятина, которая взималась в пользу влиятельных князей наряду с церковной десятиной в течение многих столетий: от Древнего Египта до средневековой Европы. Так, в Древней Греции в VII—VI вв. до н. э. представителями знати были введены налоги на доходы в размере 1 /10 или 1 /20 части доходов.

Интересна система налогообложения Древнего Рима. В мирное время граждане не платили денежных податей, только в военное время жители Рима облагались налогами в соответствии со своими доходами. Суммы налога определялись каждые пять лет избранными чиновниками-цензорами, которым граждане Рима подавали заявление о своем имущественном состоянии и семейном положении (прототип декларации о доходах). В IV—III вв. до н. э. в условиях разрастания римского государства, основания и завоевания все новых городов-колоний происходят изменения и в налоговом праве. В колониях вводятся коммунальные налоги и повинности, величина которых (по аналогии с Римом) зависела от размеров состояния граждан, а их определение происходило каждые пять лет. В случае победоносных войн налоги уменьшались, а порой совсем отменялись. Коммунальные же налоги с тех, кто проживал вне Рима, взимались постоянно [9, с. 8].

Примечательно, что единой налоговой системы не существовало. Жители провинции были подданными империи, но не пользовались правами гражданства. Свидетельством зависимого положения была их обязанность платить налоги. Те города и земли, которые оказывали наиболее упорное сопротивление римским легионам, облагались более высокими налогами. В отдельных провинциях римская администрация сохраняла местную систему налогов.

При установлении и взимании налогов римская администрация часто прибегала к помощи откупщиков, деятельность которых она не могла должным образом контролировать. Результатом были коррупция, злоупотребление властью, а затем и экономический кризис, разразившийся в I в. до н. э.

Император Август Октавиан (63 г. до н. э. — 14 г. н. э.) осуществил реорганизацию финансового хозяйства римского государства, в том числе и налоговую реформу. Была значительно сокращена практика откупов, переоценена налоговая база провинций, составлены кадастры, проведена перепись, введены обязательные декларации, налоговая служба стала преемственной (т. е. опиралась на предшествующие результаты).

Основными налогами в Древнем Риме был поземельный и единая подушная подать для жителей провинций. Существовали и косвенные налоги (налог с оборота, налог на наследство и т. д.).

Население вносило налоги деньгами, поэтому оно было вынуждено развивать рынок и товарно-денежные отношения, углублять процесс разделения труда, что способствовало урбанизации. Таким образом, уже в Древнем Риме налоги играли стимулирующую роль.

Многие налоговые традиции Древнего Рима перешли к Византии. В ранневизантийскую эпоху до VII в. включительно существовал 21 вид прямых налогов. Применялись в Византии и чрезвычайные налоги: на строительство флота, содержание воинских контингентов и пр. Однако обилие налогов не привело к финансовому процветанию Византийской империи. Наоборот, чрезмерное налоговое бремя повлекло за собой сокращение налоговой базы и, как следствие, финансовые кризисы [9, с. 12].

В XVI—XVII вв. в Европе появилось современное государство раннего периода новой истории. Теории налогов еще практически не существовало. Не было крупного постоянного налога, парламенты периодически выдавали разрешения правителям производить взыскания и вводить чрезвычайные налоги. Плательщиками налога обычно являлись люди, принадлежащие к третьему сословию.

Государство не имело достаточного количества профессиональных чиновников для взыскания налогов, поэтому сбором налогов занимались, как правило, откупщики. В Европе практиковался метод продажи с аукциона права взимания налога, поэтому очень остро стояла проблема справедливости налогообложения, что привлекало внимание многих ученых и государственных деятелей. Так, Ф. Бэкон в книге «Опыты или наставления нравственные и политические» писал: «Налоги, взимаемые с согласия народа, не так ослабляют его мужество; примером тому могут служить пошлины в Нидерландах. Заметьте, что речь у нас сейчас идет не о кошельке, а о сердце. Подать, взимаемая с согласия народа или без такового, может быть одинакова для кошельков, но не одинаково ее действие на дух народа» [6, с. 14].

Только в конце XVII — начале XVIII в. в европейских странах начинается формирование административного государства, создаются соответствующий чиновничий аппарат и рациональная налоговая система, состоявшая из косвенных (в основном акцизов) и прямых (в основном подушных и податных) налогов.

Отсутствие теории налогообложения, необдуманность практических мер приводили порой к тяжелым последствиям (например, соляным бунтам в царствование Алексея Михайловича).

В последней трети XVIII в. в Европе начинают активно разрабатываться проблемы теории и практики налогообложения. Основоположником теории налогообложения считается шотландский экономист и философ А. Смит. В конце XVIII в. закладывались основы современного государства, проводящего активную экономическую, в том числе финансовую и налоговую, политику. Это касается как стран Западных Европы, так и России. Еще при Петре I были образованы двенадцать коллегий, из которых четыре заведовали финансовыми вопросами. Екатерина II (1729—1796) преобразовала систему управления финансами. В 1802 г. манифестом Александра I «Об учреждении министерств» было создано Министерство финансов и определена его роль [6, с. 9].

В отличие от Европы налоговая система Руси стала формироваться несколько позже. Только во время принятия в 988 г. христианства начала складываться финансовая система Древней Руси.

Олег после своего утверждения в Киеве установил дань с подвластных племен, которая взималась двумя способами: «повозом», когда ее привозили в Киев, и «полюдьем», когда князь или его дружины сами ездили за ней. Постепенно был введен сначала нерегулярный, а затем более систематический прямой налог.

Косвенные налоги были представлены различными торговыми и судебными пошлинами. Пошлина «мыт» взималась за провоз товаров через городские заставы, «гостиная» — за право иметь склады, «вес» и «мера» — за взвешивание товаров, «вира» представляла собой штраф за убийство, «продажа» — штраф за прочие преступления.

В годы татаро-монгольского ига русские князья платили Золотой Орде дань под названием «выход», которая сначала собиралась баскаками (уполномоченными хана), а затем самими русскими князьями. «Выход» взимался с каждой мужской души и со скота. Все удельные князья собирали дань в своем уделе самостоятельно и потом передавали ее великому князю для отправления в Орду. Постепенно сумма «выхода» стала зависеть от соглашений великих князей с ханами. Кроме «выхода» существовала такая повинность, как «ям» — содержание посла Орды вместе с многочисленной свитой и обязанность поставлять подводы ордынским чиновникам. Перечисленные поборы не позволяли Руси пополнять казну за счет прямых налогов, поэтому основным источником внутренних доходов стали пошлины.

В 1480 г. Иван III фактически начал заново создавать финансовую систему Руси, прекратив уплату «выхода». В это время были введены следующие налоги: «данные» деньги с черносошных крестьян и посадских людей; налоги ямские, пищальные (используемые на производство пушек); сборы на городовое и засечное дело и строительство засек (укреплений на южных границах Московского государства). Размер прямых налогов определялся с помощью «сошного письма», которое предусматривало измерение земельных площадей и перевод полученных данных в условные податные единицы «сохи» и определение на этой основе налогов. Соха как единица измерения была отменена лишь в 1679 г., когда единицей налогообложения стал «двор».

Иван Грозный ввел стрелецкую подать на создание регулярной армии и полоняничные деньги для выкупа ратных людей, захваченных в плен, и мирных жителей, угнанных в полон [6, с. 14].

В российском государстве существовала весьма сложная и запутанная система управления государственными финансами. Большинство прямых налогов поступало в приказ большого прихода, местные налоги находились в ведении территориальных приказов, царские земли облагал налогом приказ большого дворца, городские промыслы — приказ большой казны, церковные и монастырские земли — Казенный патриарший приказ. Кроме того, сбором налогов и пошлин занимались Печатный, Стрелецкий, Ямской и Посольский приказы. Можно констатировать, что финансовая система России в XV—XVII вв. была чрезвычайно сложной и запутанной.

Попытку упростить и упорядочить эту систему предпринял царь Алексей Михайлович (1629—1676), который в 1655 г. создал Счетный приказ, ведающий сбором податей, проверяющий финансовую деятельность других приказов, анализирующий приходные и расходные книги, что позволило довольно точно определить бюджет российского государства на тот период.

При Петре I (1672—1725) начала складываться достаточно стройная финансовая и налоговая политика российского государства, хотя крупномасштабные государственные преобразования и многочисленные войны вызывали постоянную нехватку финансовых ресурсов.

При Петре I государство превращалось в светское общество, церковное право отделилось от гражданского, которое ориентировалось на потребности международной торговли. Бурному развитию промышленности предшествовала налоговая реформа. Появились новые налоги: гербовый сбор, подушной сбор с извозчиков, налоги с постоялых дворов, с церковных верований, даже налог на бороды. Однако доходы казны в основном по-прежнему формировались за счет традиционных налогов (например, половину всех бюджетных доходов империи составлял подушной налог) [6, с. 18].

Податная реформа завершается при правительствах Екатерины I (1725—1727) и Петра II (1727—1730). В 1725—1728-е гг. происходят ревизия, критика и пересмотр всех основ петровской налоговой системы.

Уже 1 февраля 1725 г. Екатерина I утвердила предложения генерал-прокурора Сената П. И. Ягужинского о сокращении подушной подати на четыре копейки, что, по его мнению, стало бы весьма «чувственно» налогоплательщикам; об облегчении положения помещиков, наказанных за утайку податных душ; об установлении рассрочки в уплате штрафов за утайку налогов.

Однако подушная система была такой же формальной, как и подворная. Податные души рассматривались лишь как счетные единицы, необходимые правительству для определения общей суммы оклада.

Налоги и повинности распределялись в общинах дифференцировано, согласно оценке крестьянским миром экономических возможностей каждого хозяйства, их «животов», «промыслов» и т. д. Помещик XVIII в., заботясь о сохранении платежеспособности крестьян, приказывал раскладывать сумму подушной подати в соответствии с благосостоянием хозяйств. Некоторые экономисты (В. О. Ключевский и П. Н. Милюков) вполне обоснованно поднимали вопрос о том, что введение подушной подати усилило податные тяготы населения.

Верховным тайным советом 8 февраля 1727 г. было принято постановление о подушной системе сбора податей и подписана целая серия указов, согласно которым подушная подать сокращалась на 23 копейки. Из губерний отзывались все военные, участвовавшие в сборе налогов, полицейские и судебные функции передавались губернаторам и воеводам, армейские части выводились из сельской местности в города, где солдаты размещались в домах посадских людей. Однако в целом все действия, предпринятые в соответствии с перечисленными указами, мало способствовали как улучшению положения плательщиков, так и поправлению дел казны.

В целях разработки перспектив податной политики были образованы две комиссии: Комиссия об окладе должна была рассмотреть расходы на армию и возможности их сохранения, а Комиссия о подати — пересмотреть принципы налогообложения. Предложения членов комиссии были различными, например, граф А. И. Остерман предлагал введение подоходного налога, что в тех условиях было нереально. Правительство так и не решило, каким следует быть обложению. Причинами неудачи деятельности комиссии следует считать отсутствие исчерпывающих сведений о состоянии податной системы в период ее обсуждения и упорную борьбу за власть между различными группировками знати в связи со смертью Екатерины I в мае 1727 г. и воцарением Петра II. Таким образом, никакой альтернативы петровской податной системе придумано не было. Комиссия была распущена в 1730 г., а ее предложения не были реализованы [6, с. 25].

При Екатерине II (1729—1797) были введены экспедиции государственных доходов, ревизий. Купечество стало уплачивать гильдейскую подать — процентный сбор с объявленного капитала. При этом размер капитала записывался «по совести каждого».

Основную долю в доходах казны (более 40%) составляли косвенные налоги. Важной вехой в становлении налоговой системы России того периода стала программа финансовых преобразований, разработанная М. М. Сперанским (1772—1839), которую в 1810 г. утвердил Государственный совет России. Основные положения указанной программы сводились к следующему:

1. Расходы должны соответствовать доходам, поэтому никакой новый расход не может быть назначен прежде, чем будет найден соразмерный ему источник дохода.

Расходы должны разделяться по:

степени нужды в них (необходимые, полезные, избыточные, излишние и бесполезные, причем последние вообще не должны допускаться);

пространству (общие, государственные, губернские, окружные и волостные). Никакой сбор не должен существовать без ведома правительства, так как правительство должно знать все, что собирается с народа и обращается в расходы;

предметному назначению (обыкновенные и чрезвычайные). Для чрезвычайных расходов в запасе должны быть не деньги, а способы их получения;

степени постоянства (стабильные и меняющиеся) [6, с. 32].

Важную роль в становлении налоговой системы, равно как и в теории налогообложения, сыграл Н. И. Тургенев (1789—1871). В 1818 г. он издает труд «Опыт теории налогов», где изложены пять правил установления и взимания налогов:

«Равномерное распределение налогов» — налоги должны соответствовать доходам налогоплательщика.

«Определенность налога» — неясность в отношении количества налогов и времени платежа делает налогоплательщика зависимым от произвола сборщика.

«Собирание налогов в удобнейшее время» — уменьшение налоговой нагрузки предполагает не только снижение ее количественной величины, но и ее перераспределение по времени.

«Ориентация большей части налогового бремени на чистый доход» — следует взимать больше «с дохода, притом с чистого дохода, а не с самого капитала».

«Дешевое собирание налогов» — стремление к наименьшим затратам на издержки собирания налогов [9, с. 22].

Во время царствования Николая II большое значение приобрели прямые налоги.

В конце XIX в. вместо подушной подати был введен налог с городских строений, большое значение придавали оброку — плате крестьян за пользование землей (земельный налог согласно действующей в настоящее время налоговой системе России). Новые экономические виды деятельности порождали новые налоги: сбор с аукционных продаж, сбор с векселей и заемных писем, налоги на право торговой деятельности, налог с капитала для акционерных обществ, процентный сбор с прибыли, налог на автоматический экипаж, городской налог на прописку и т. д.

Россия вступила в Первую мировую войну (1-го сентября 1914 г.), что губительным образом сказалось на финансовом благополучии государства. Для того чтобы покрыть военные расходы, правительство повысило налоги и сборы, ввело новые акцизы, прибегало к внутренним и внешним займам. Февральская революция (1917 г.) только усугубила положение.

С 1917 г. начинаются новые экономические преобразования в России. В 1920 г. готовится проект Постановления Совета народных комиссаров (СНК) о прямых налогах и записка В. И. Ленина председателю Комиссии С. Е. Чуцкаеву об отмене денежных налогов, издается работа В. И. Ленина «О замене продразверстки продналогом». Молодая Советская республика часто изменяет систему налогообложения. Так, в 1921 г. были введены промысловый налог на обороты частных промышленных и торговых предприятий, акцизы на спирт, вино, пиво, спички, табачные изделия, гильзы и другие товары; в 1922 г. — подоходно-поимущественный налог (на зажиточных людей), налог с грузов, перевозимых железнодорожным и водным транспортом, налог со строений, рента с городских земель и т. д.; в 1923 г. — подоходный налог со ставкой 10, а затем 20% от прибыли предприятий.

В 1921 г. на смену политике «военного коммунизма» пришла новая экономическая политика (НЭП). Вместо продразверстки был введен продналог, появились иностранные концессии, разработана система займов, кредитных операций, приняты меры по укреплению денежной единицы. Опыт НЭПа доказал, что только хозяйственная самостоятельность предприятий, их правовая обособленность от государственного аппарата управления создают условия для формирования рынка капиталов и действенной системы налогообложения.

В 1930 г. начинается очередной этап налоговых реформ: издается Постановление Центрального исполнительного комитета (ЦИК) и СНК от 02.09.1930 г. «О налоговой реформе»; в 1931 г. принимается еще ряд постановлений, затрагивающих вопросы налогообложения; в 1936 г. происходят преобразования в системе платежей государственных предприятий и колхозно-кооперативного сектора. Также изменяются налоги с населения: часть налогов отменяется, подоходный объединяет в себе ряд мелких налогов.

Во время Великой Отечественной войны с 1941 по 1946 г. действовал военный налог. В 1946 г. введен налог на холостяков для поддержки одиноких матерей. В 1960-е гг. были призывы вообще отказаться от налогов и ввести систему платежей из прибыли, плату за фонд и нормируемые оборотные средства, но реформа налоговой системы в 1965 г. не пошла по пути отмены налогов. В 1970-е гг. сформировалась такая налоговая система, какой она была к 1991 г. (к моменту развала СССР).

Полная централизация денежных средств и отсутствие какой-либо самостоятельности предприятий в решении финансовых вопросов лишали хозяйственных руководителей всякой инициативы, что стало одной из важнейших причин финансового кризиса, который разразился в России на рубеже 1980—1990-х гг. Выход из этого кризиса был один — переход к рыночной экономике [9, с. 38].

Рыночные преобразования характеризуются серьезными изменениями налогового законодательства. Постановлением Совета министров СССР 24 января 1990 г. в системе союзного Министерства финансов была создана Государственная налоговая служба (ГНС), в состав которой входили Государственная налоговая инспекция Министерства финансов СССР, государственные налоговые инспекции министерств финансов союзных республик и государственные налоговые инспекции по автономным республикам, краям и областям, округам, городам, районам и районам в городах. К основным обязанностям ГНС была отнесена регистрация всех налогоплательщиков, контроль за соблюдением налогового законодательства, взимание налогов и перечисление их в бюджет государства, сбор недоимок и штрафов с нарушивших налоговое законодательство предприятий [9, с. 40].

studfiles.net

Московский государственный университет печати

Спиридонов А.А, Спиридонов П.А, Никольская Ю.П.

Налоги и налогообложение: Учебное пособие

для студентов Факультета экономики и менеджмента, обучающихся по специальности 80109.65 «Бухгалтерский учет, анализ и аудит»

Налоги — неотъемлемый атрибут современного государства, без них невозможна реализация задач и функций института государства. История развития налогов насчитывает тысячелетия, причем в разные исторические эпохи менялось воззрение на сущность налогов, однако финансово-экономическая основа налогов во все времена оставалась неизменной и рассматривается и до сих пор как необходимость изъятия части дохода, извлекаемого из потребления факторов производства, в пользу государства для формирования его централизованных финансовых ресурсов.

Следует отметить, что на всех этапах своего развития человеческое сообщество было вынуждено объединять свои усилия и богатства для противостояния силам природы, внешним врагам, для совместного строительства дорог и мостов, содержания нетрудоспособных и обеспечения многих других общественных нужд. Именно потребность объединять усилия по производству социально значимых потребностей объясняет первопричину существования налога как общественно необходимого явления. Например, история налогообложения рассматривает налоги, которые еще в Древних государствах вводились только в военное время. Например, в Древнем Риме в мирное время налоги не взимались, а в военное время граждане облагались налогами в соответствии с достатком (вот откуда и берет начало имущественный ценз) и декларации об имущественном положении граждан.

В настоящее время рассматривается такое понятие, как «социализация потребностей», которое предполагает предоставление равных стартовых возможностей (образование, медицинское и социальное обеспечение) не равным людям. Это становится возможным за счет построения рациональной налоговой системы страны, которая за счет налоговых изъятий дает возможность обеспечения социальной защиты.

Практика налогообложения насчитывает не одно тысячелетие. Самые ранние свидетельства о налогообложении связаны с законами вавилонского царя Хаммурапи, относимым историками к 1792-1750 гг. до нашей эры. Черный базальтовый столб ( рис. 1.1 ) был найден археологической экспедицией Жака де Моргана в ходе раскопок в 1901-1902 годах в Сузах (территория древней Месопотамии). Законы выбиты клинописью на обеих сторонах столба на классическом вавилонском диалекте аккадского языка. В верхней части столба изображен сам Хаммурапи. Часть текста законов была сбита и частично восстановлена по другим источникам (например, цитатам законов на глиняных табличках). Сам столб с законами Хаммурапи хранится в Лувре, а точная копия есть в Москве, в Учебном художественном музее слепков им. И. В. Цветаева — филиале Музея изобразительных искусств имени А. С. Пушкина. С переводом законов Хаммурапи можно ознакомиться на сайте библиотеки Истфака МГУ .

Впоследствии в период XIII-XII вв. до н.э. в Вавилоне стал взиматься первый в истории подушный налог. Практика подушного (поголовного) налогообложения была в Персии и Китае, первые династии египетских фараонов применяли земельный налог.

В то же время, зарождение теоретических аспектов налогообложения, теоретических исследования налогов, их природы и сущности в рамках финансовой науки связаны с периодом XV-XVI века.

Налоговые платежи, сборы и пошлины представляют собой один из древнейших источников формирования государственных доходов. При этом функциональное значение налогов эволюционировало от принудительного характера и установления в конкретном размере (на начальных стадиях генезиса общественной организации), нерегулярности изъятий преимущественно в натуральной форме (период ранней государственности), податной сословности, произвольности установления и многочисленности платежей (эпоха средневековья), обобществления некоторой части индивидуальных доходов или богатства для выполнения общественно значимых работ и затрат (новое время) до рассмотрения государственных доходов в качестве инструмента макроэкономической стабилизации.

В ранних государствах (Египет, Индия, Греция, Китай, Рим) налоги взимались бессистемно, отсутствовал специальный податной аппарат.

Прообразом налогов можно считать пожертвования и подношения вождям и старейшинам, которые были при первобытнообщинном строе. Причем в основе приношения этих пожертвований лежало соблюдение общепринятых в той или иной общине. При этом задолго до появления государства в его классическом понимании возникают различные формы регулярных сборов, податей, даней и других платежей, имеющих налоговую природу. Однако главной предпосылкой зарождения налогов является переход от натурального хозяйства к денежному и формирование государства. Многие исследователи считают, что в древние времена налогообложение началось с так называемой церковной десятины, которая регулярно взималась в интересах служителей культа со всего произведенного или добытого .

В развитии практики налогообложения один из известных русских экономистов Иван Иванович Янжул (1846-1914) выделял три периода :

I период: от Древнего мира до Средних веков;

II период: конец XVII — начало XIX века;

III период: начало XIX — начало XX века.

К следующему периоду практики налогообложения можно отнести период, продолжающийся с 30-х годов ХХ века — по настоящее время.

В первом периоде налогообложение носило неразвитый, во многом случайный характер, в странах существовало большое количество налоговых платежей, уплата которых осуществлялась преимущественно в натуральной форме (барщина, участие подданных государства в походах, уплата налогов продовольствием, фуражом, снаряжением для обеспечения армии). Формы налогообложения определялись общественными потребностями, которые видоизменялись с развитием товарного производства и совершенствованием товарно-денежных отношений. Налоги в этом периоде постепенно начинают принимать денежную форму и налоговые доходы становятся основными доходами государства. Фискальный характер налогов связан именно с возникновением термина «фиск» (fiscus) — так в Древнем Риме обозначали военную кассу, в которой хранились деньги, собранные в качестве дани с побежденных и предназначенные к выдаче, а впоследствии — с I века до н.э. фиском обозначается уже единая общегосударственная казна Римской империи, в которую стекаются все виды доходов и расходов и из которой производятся все государственные расходы. Именно с тех пор термин «фиск» используется для обозначения государственной казны.

Первый период практического налогообложения отличался отсутствием централизованного фискального аппарата для сборов налогов. Однако многие черты налоговой системы Древнего Рима и по сей день присутствуют в налоговых системах развитых стран (отметим, что во всех странах юристы и в настоящее время обязательно изучают римское право). Именно в Римской империи возникли регулярные налоги, появились налоговые льготы(освобождение от уплаты налогов), появилось разделение налогов на прямые и косвенные, стали использоваться элементы налогового планирования (в частности, производилась оценка налогового потенциала каждой общины в провинции и исходя из этого определялась сумма налогов, которую ей следовало собрать). В период правления Гая Юлия Цезаря (100-44 гг. до н.э.) была проведена налоговая реформа, в ходе которой отменена откупная система и были созданы фискальные органы — государственные финансовые учреждения, осуществляющие контроль за планированием и процессом сбора налогов общинами. Налоговые декларации также возникли в Римской империи — в определенный день каждый житель был обязан подать декларацию властям общины, а власти в свою очередь занимались обмерами земельных угодий, составлением кадастров. Земельный налог ведет свою историю еще со времен Римской империи. Следует отметить, что во все исторические времена граждане пытались уклониться от уплаты налогов. В Римской империи был даже создан специальный орган — налоговая полиция.

В нашей стране зарождение практики налогообложения связывают с правлением Князя Олега (? — 912 г.), который заложил Киев и установил дань — первый и основной регулярный фискальный сбор.

Второй период развития налогообложения связан с появлением первых налоговых систем, включающих в себя прямые и косвенные налоги.

Именно в этом период начинается формироваться научная теория налогообложения, основоположником которой является Адам Смит.

Следует отметить, что термин «налог» в России впервые был использован в 1765 г. А.Я. Поленовым в работе «О крепостном состоянии крестьян в России» , однако в употребление он вошел лишь во второй половине XIX века.

В России второй этап связан с налоговыми реформами Петра I, в рамках которых были заложены основы системы местного самоуправления и местных налогов и сборов, широкое развитие получила система сбора налогов через откупщиков. В связи с тем, что постоянно велись военные действия и расходы на военные нужды составляли более 80% всех государственных расходов, Петром I были введены для покрытия дефицита бюджета чрезвычайные налоги. Именно Петр I разделил все торговое и ремесленное сословие на купеческие гильдии и ремесленные цехи преследуя при этом не только полицейские цели, но и фискальные: купцы облагались гильдейским сбором.

Реформы налогообложения, осуществленные при Петре I, привели к тому, что общая сумма прямых налогов за период с 1680 по 1724 г. возросла с 494 тыс. руб. до 4731 тыс.руб. , во второй половине его царствования бюджет государства был профицитен. Именно при Петре I начали собирать горную подать, которую уплачивали натурой в размере десятой доли валовой добычи полезных ископаемых (налогообложение горных промыслов в России осуществлялось еще в XVII в.). К эпохе Петра I относят и появление горного законодательства. Именно в эпоху правления Петра I в России начала формироваться система представлений о целях и принципах взимания налогов. Значительную роль в развитии теории и практики налогообложения сыграл И.Т. Посошков, написавший в 1724 г. «Книгу о скудости и богатстве», содержащую проект реформ. В книге И.Т. Посошков отмечал тяжесть для населения бремени подушной подати, соляного налога, резко критиковал многочисленность налогов, а главную причину «скудости» страны видел в отсталости хозяйства.

Большую роль в развитии налогообложения в России сыграл и видный государственный деятельно первой половины XVIII в. В.Н. Татищев , считавший, что размер налога должен быть не произвольным, а экономически обоснованным, был сторонником равномерного распределения налогового бремени, предлагал применить дифференциацию податного обложения не только по отдельным территориям, но и в отношении отдельных групп налогоплательщиков. Являясь сторонником откупной системы, он считал, что каждые семь лет нужно пересматривать условия откупов, причем в качестве примера приводит шведскую систему пересмотра условий откупов.

Существенные изменения в налоговой системе России были связаны с царствованием Екатерины II (до нее налоговая систем подвергалась лишь незначительным корректировкам), затем в период правления императора Павла I, был произведен ряд преобразований, в ходе которых натуральные взимания заменялись деньгами, а в 1979 г. была установлена особая гербовая бумага для векселей.

Третий период развития налогообложения — это период совершенствования налоговых систем. В этом периоде происходит прогресс финансовой науки, происходит становление научно-теоретических воззрений на природу налогов, проблемы и методы налогообложения. Именно в этом периоде количество налогов в государствах начинает сокращаться, проводятся научно-обоснованные налоговые реформы.

В России в период царствования Александра I, были реформированы многие сборы, введены новые сборы и подати, существенному пересмотру подверглась система земских натуральных и денежных повинностей, произведена реформа системы организации сбора налогов. Большую роль в совершенствовании налогообложения сыграл М.М.Сперанский , внесший существенный вклад в реформы в сфере организации государственных финансов, разрабатывавший проекты реформ в области налогообложения, кредита. Так он предлагал заменить подушные подати подоходным налогом, обложить налогом лиц, пользующихся домашней прислугой и пр. в 1802 г. было создано Министерство финансов, в котором было создано структурное подразделение, ответственное за сбор налогов — Департамент податей и сборов, а затем — Департамент окладных сборов и неокладных сборов. С 1811 г. заведование гербовым сбором было передано Министерству финансов, в 1818 г. заготовление, штемпелевание и печатание гербовой бумаги возложено на Экспедицию заготовления государственных бумаг.

В период царствования Николая I в налоговую систему был внесен ряд изменений. По манифесту о его короновании были прощены недоимки подушной подати за три года. В годы его царствования были введены акцизы на табак, сахар, произведены изменения в сфере податного налогообложения, взимания горной подати, существенно изменилась и система сбора косвенных налогов, однако налогообложение крестьянства еще более возросло. В 1857 г. 70% всех прямых налогов составляли подушная и оброчная подати, а наибольшая часть косвенных налогов, сумма которых в два с половиной раза превышала сумму прямых налогов, приходилась на питейный сбор и соляной налог .

Дальнейшие изменения налоговой системы России связаны с крестьянской реформой 1861 г., в ходе которой была изменена система сбора промыслового налога, введено налогообложение земли, установлен подомовой налог, введены земские налоги и сборы, винные откупа заменены винными акцизами. Поземельный налог был введен в 1875 г., причем величина его устанавливалась для каждой губернии и распределялась земской управой между отдельными владельцами земли. Подомовой налог введен в городах в 1863 г. в форме налога на недвижимое имущество.

В период с 1881 по 1892 гг. (правление Александра III) в связи с двумя неурожайными годами, что привело к значительному ухудшению положения как крестьян, так и промышленности и торговли, были отменены подушные подати (однако введены акцизы на осветительные нефтяные масла, акциз на спички, налог с наследства и налог на процентные бумаги). Одним из важных разовых мероприятий по снижению налогового бремени был «Высочайший манифест о прощении недоимок по окладным сборам (подушной подати по всей Империи,…)», которым были прощены для рада областей недоимки по кибиточному сбору и подымной подати. 20 мая 1885 г. в России впервые был установлен налог на денежный капитал (доходы от процентных бумаг, доходы от вкладов и ссуд) и установлены льготы по налогу. Еще одним шагом к усилению налогообложения высших классов стало введение пошлин с имуществ, переходящих безвозмездными способами (наследование, дарение и пр.) с установкой дифференцированных ставок в зависимости от степени родства.

Четвертый , современный период развития налогообложения характеризуется глубокими теоретическими разработками и обоснованием проблем налогообложения, развития бюджетной политики, становления и развития налоговых систем, а в период глобализации важной задачей становится гармонизация налогообложения.

В послевоенный период (конец сороковых годов ХХ века) мировая финансовая наука была озабочена проблемой восстановления экономик, он связан с созданием таких важных для мировой экономики.

Применительно к нашей стране периодизацию развития налогообложения можно представить следующим образом:

первый период развития налогов — конец IX — вторая половина XVII века;

второй период — «дореволюционный» — вторая половина XVII века — 1917 г.;

третий период — «советский» — 1917-1991 (период плановой социалистической экономики);

четвертый период — начиная с 1991 года — период развития рыночных отношений.

На современном этапе развития мир переживает экономический кризис, который так или иначе затронул каждую страну и сейчас все усилия направлены на обеспечение возможностей выхода из кризиса как государствам в целом, так и отдельным налогоплательщикам — гражданам, организациям. В этой связи все государства так или иначе вносят поправки в налоговое законодательство, позволяющие в меру возможности облегчить положение налогоплательщиков, но при этом обеспечить сбор налогов, т.к. они являются основой доходной части бюджета. В то же время даже в период кризиса не прекращаются попытки борьбы с так называемыми «оффшорными зонами», т.е. юрисдикциями, в которых налогоплательщики, «уходя» из своей страны, регистрируют компанию, которая платит очень маленькие налоги (или налогов нет и вовсе), а с контрагентами со своей родины общаются уже как иностранные инвесторы или контрагенты.

Пока еще не удалось разработать и научно обосновать идеальную налоговую систему, но на основе изучения исторического опыта, анализа ошибок и достижений, во всех странах ведется работа по созданию справедливой и эффективной методики налогообложения, которая была бы однозначно понятна налогоплательщикам, и от которой было бы трудно или невозможно уклониться, т.е. которая обеспечивала бы эффективный сбор налогов.

Очевидно, что на каждом этапе развития общества понятие «налог» все более уточняется, дополняется новыми характеристиками. С развитием экономических отношений видоизменяется и роль налогов. В условиях рыночной экономики налоги рассматриваются как с позиций общественных интересов, так и с позиции фискальных интересов государства, а также как инструмент регулирования рыночных отношений. Воздействие государства на экономику осуществляется посредством налоговой политики.

В условиях рыночной экономик налоги являются главными источниками мобилизации доходов в бюджет государства. Экономическая сущность налогов на современном этапе характеризуется денежными отношениями, складывающимися у государства с физическими и юридическими лицами. Эти отношения имеют четко выраженное общественное значение — мобилизацию денежных средств в распоряжение государства. На макроэкономическом уровне налоги представляют собой долю произведенного государством ВВП, перераспределяемую в целях реализации функций государства. Таким образом, можно сказать, что сущностью налогов на современном этапе является изъятие государством в пользу общества определенной части стоимости ВВП в виде обязательного платежа.

Исходя из объема налоговых изъятий, мировое сообщество подразделяется на три группы: страны с высоким уровнем налогов (доля налогов в ВВП 45-55%) — Скандинавия, Франция, Австрия, страны Бенилюкса; со средним уровнем (30%) — Турция, Мексика, Южная Корея; с низким уровнем (около 20%) — США, Япония, ФРГ, Великобритания, Канада. Очевидно, что высокое налоговое бремя характерно для высокоразвитых стран с высоким уровнем среднедушевых доходов населения. Россия по уровню среднедушевых доходов значительно отстает от высокоразвитых государств, но по налоговому бремени входит в группу первого уровня. С учетом инфляционной составляющей, падающей покупательной способности рубля и низкого уровня доходов населения реальная налоговая нагрузка в РФ значительно выше номинальной, что сказывается на качестве жизни россиян и их деловой активности.

Рассматривая вопросы справедливости налогообложения, соразмерности налогов, известный специалист в области налогообложения д.ю.н. профессор И.И. Кучеров отмечал, что в России никогда за всю историю отечественного налогообложения величина обобществляемых средств через налоги не соизмерялась с экономико-финансовыми возможностями непосредственных производителей, а установление и сбор налогов всегда носили характер ярко выраженного императивного абсолютизма. По этой причине в XIX-XX вв. уровень российского налогообложения неуклонно увеличивался и стабильно считался одним из самых высоких. Так, если в 1882 г. население отдавало в государственную казну и местным властям около 25% всего произведенного валового дохода, в 1892 г. — 27%, в 1901 — 30% , а в 1905-1907 гг. — до 36%.

Как было отмечено выше, практическое налогообложение начало развиваться задолго до появления теоретического обоснования. В результате налогообложение строилось на основе несправедливого, субъективного, научно необоснованного подхода властей к установлению налогов как главных источников государственных доходов. Адам Смит (1723-1790) первый четко сформулировал основные принципы налогообложения.

А. Смит — автор четырех принципов налогообложения, названных впоследствии «великой хартией вольностей плательщика», «максимумами обложения» :

1) подданные всякого государства обязаны участвовать в поддержке государства по возможности сообразно со своими средствами, т.е. соответственно тем доходам, которые получает каждый под охраной государства;

2) налог, который должен уплачивать каждый, должен быть точно определен, а не произволен. Время его уплаты, способ и размер уплачиваемого налога должны быть ясны и известны как самому плательщику, так и всякому другому;

3) каждый налог должен взиматься в такое время и таким способом, какие удобны для плательщика;

4) каждый налог должен быть устроен так, чтобы он извлекал из кармана населения возможно меньше сверх того, что поступает в кассы государства».

Коротко «максимы налогообложения» Адама Смита, изложенные в гениальной работе «Исследование о природе и причинах богатства народов», опубликованной в 1776 г., представляют нам следующие принципы налогообложения:

экономии.

Классики налоговой науки (А. Смит, Д. Риккардо (1772-1823) и их последователи) не признавали за налогообложением иной функции, кроме фискальной. Например, Адам Смит допускал возможность использования налогообложения в исключительных случаях в качестве инструмента налоговой политики для поддержки национальной промышленности.

Французские мыслители Вольтер (1694-1778), Себастьен Ле Претр де Вобан (1633-1707) , Шарль-Луи де Монтескье (1669-1755) и другие последователи атомистической теории, согласно которой налоги есть результат обмена эквивалентов в процессе реализации соглашения между государством и гражданами (так называемая теория выгоды), понимали налог в качестве платы, вносимой каждым гражданином за различные услуги от государства: охрану его личной и имущественной безопасности, защиту государства и т.д. По Вольтеру, сущность налогообложения для плательщика заключается в необходимости отдать государству часть своего имущества, чтобы сохранить остальное. Для государства главной функцией налогообложения является фискальная: налог есть средство наполнения казны.

Французский экономист и государствовед Ж.Б. Сей также рассматривал налоги как плату государству за предоставляемые обществу услуги. Аналогичную позицию занимал и Д.С. Милль , считавший, что налог для производственных сил общества выступает платой за обеспечение нормальных условий хозяйствования.

Во второй половине XIX века возникла теория налога как платы за наслаждения (Жан-Шарль Леонар Симонд де Сисмонди) , согласно которой граждане должны смотреть на налоги как на вознаграждение за оказываемую правительством защиту их личности и собственности. При этом налоги, уплачиваемые гражданами, должны по справедливости соответствовать тем выгодам, которые общество им доставляет, и тем расходам, которые оно делает ради них. При помощи налогов покрываются ежегодные расходы государства, и каждый плательщик налогов участвует таким образом в общих расходах, совершаемых ради него и ради его сограждан. Ж. Сисмонди считал, что при помощи налогов каждый плательщик покупает не что иное, как наслаждение, извлекаемое из общественного порядка, правосудия, обеспечения охраны личности и собственности.

В 1897 году немецкий экономист В. Зомбарт обосновал тезис о необходимости и возможности использования налогообложения за пределами его традиционного «фискального ореола» — для развития производительных сил общества, т.е. фактически в стимулирующих и регулирующих целях, а в начале XX века проблема функций налогообложения находит свое развитие в работах итальянского экономиста Ф. Нити , который ввел понятие «коллективные потребности» и налогообложение рассматривается в качестве способа их удовлетворения.

Впоследствии теория налогообложения как средство удовлетворения коллективных потребностей (скорректированная на «общественные потребности» вместо «коллективные») была воспринята кейнсианским и неокейнсианским экономическим учением. На рис. 1.2 представлены общие теории налогообложения.

Наряду с общими теориями, развивались и частные теории налогообложения, к которым относят:

теорию переложения налога;

теории пропорционального и прогрессивного налогообложения;

теория прямого и косвенного налогообложения;

теория единого налога;

теория налогового предела.

Общие теории налогов определяют назначение налогообложения в целом, а частные теории обосновывают, какие налоги необходимо установить, причем современное состояние налогообложения показывает, что не существует единой теории, которая была бы оптимальна для построения налоговых систем всех государств.

На основе теоретического подхода, с учетом принципов налогообложения, необходимо обосновать ответы на главные вопросы налогообложения:

Из какого источника?

Должен платить налогов?

Задачу разработки оптимальных правил налогообложение поставил Франсуа Кенэ (1694-1774) еще в 1757 г. в трактате «Налоги». За прошедшие годы многое изменилось в теоретическом осмыслении налогов, налоговые системы. Адольф Вагнер (1835-1917) в «Наука о финансах» (1880) представил принципы налогообложения, имеющие прикладной характер и на основе этих принципов была скорректирована налоговая политика многих стран на рубеже XIX-XX вв. Отличия подхода А. Вагнера от подхода А. Смита представлена на рис. 1.3 .

Адольф Вагнер расширил перечень принципов, изложив их в девяти основных принципах, которые он объединил в четыре группы.

1. Финансовые принципы организации налогообложения:

эластичность (подвижность) налогообложения.

2. Экономико-хозяйственные принципы:

надлежащий выбор источника налогообложения, т. е. решение вопроса о том, должен ли налог падать только на доход или капитал отдельного лица либо населения в целом;

правильная комбинация различных налогов в такую систему, которая считалась бы с последствиями и условиями их предложения.

3. Этические принципы, принципы справедливости:

4. Административно-технические правила или принципы налогового управления:

удобство уплаты налога;

максимальное уменьшение издержек взимания.

В настоящее время принципы налогообложения можно представить следующим образом ( рис. 1.4 ).

В свою очередь к экономическим принципам, которые представляют собой базисные положения, касающиеся целесообразности и оценки налогообложения как экономического явления относятся : (см. рис. 1.5 ).

Юридические принципы представляют собой основные начала и исходные направления, определяющие налоговое право и правоприменительную практику в части налогообложения ( рис. 1.6 ).

К организационным принципам относят принципы, в соответствии с которыми осуществляется построение и развитие налоговой системы страны. Их можно представить следующим образом: ( рис. 1.7 ).

Очевидно, что сущность налогов проявляется через их функции, однако в современной экономической науке понимание и определение функций налогов является неоднозначным. Этот касается как понимания самих функций, так и состава функций и их содержания и особенностей реализации. Функции налога должны раскрыть ее сущность и внутреннее содержание, а также выражать общественное назначение данной категории. Однако многие специалисты ограничиваются рассмотрением трех функций налогов:

фискальной (и ей отводят основную роль);

На рис. 1.9 представлены функции налогов (схема составлена нами на основании позиции И.А. Майбурова) .

Фискальная функция присутствует во всех налоговых системах, она является основной функцией, отражая собственно фундаментальное назначение налогообложения — изъятие посредством налогов части доходов граждан и организаций в пользу государственного бюджета. Такое изъятие необходимо для обеспечения выполнения государством своих функций.

Одним из важных вопросов, связанных с фискальной функцией, является величина налоговой нагрузки. В этой связи интересна позиция американского экономиста Артура Лаффера (род. в 1940 г.), который считал, что, изъятие у производителей более 35-40% добавленной стоимости провоцирует невыгодность инвестиций в целях расширенного воспроизводства, что равносильно попаданию в порочный круг — так называемую «налоговую ловушку». На рис. 1.8 представлена кривая Лаффера, подразумевающая наличие оптимального уровня налогообложения, при котором налоговые поступления достигают максимума.

Регулирующая функция может быть детализирована по трем подфункциям, представляющих разнонаправленное регулирование с помощью налогов. Так стимулирующая подфункция посредством налоговых ставок и льгот создает стимулы для развития промышленности, обновления основных производственных фондов, получения образования и медицинского обслуживания, приобретение жилья, стимулирует благотворительность. Дестимулирующая подфункция, наоборот, направлена на сокращения потребления (например, алкоголя и табака), ограничение развития игорного бизнеса и пр. Воспроизводственная подфункция связана с обеспечением развития как производственной базы, так и возобновлением природных ресурсов.

Каковы особенности налогообожения на первом периоде развития?

Чем характеризуется второй период развития налогообложения?

Чем характеризуется третий период налогообложения?

Какие налоги появились на самых ранних этапах развития налогообложения?

Назовите принципы налогообложения и подходы к их классификации.

Дайте классификацию функций налогов.

Какова роль налогов в государстве?

Может ли государство обойтись без налогов?

Назовите теории налогообложения и дайте краткие характеристики.

Какова роль Адама Смита в развитии налогообложения?

www.hi-edu.ru